КИЇВ — 12 жовтня 2020 року. Баланс інтересів сторін при проведенні перевірок Державною податковою службою суб’єктів підприємництва може забезпечити тільки наявність чітко визначених прав та обов’язків, які забезпечуються і можуть реалызуватися до, під час чи вже після проведення планових та позапланових перевірок. Найголовніші з них розглянула Ольга Зозуляк, д.ю.н., доцентка, професорка кафедри цивільного права Навчально-наукового інституту ПНУ ім. Василя Стефаника, членкиня Ради Відділення АПУ в Івано-Франківській області.

Матеріал створений у співавторстві з аспірантами кафедри цивільного права Навчально-наукового юридичного інституту ПНУ ім. В.Стефаника Андрієм Сулимою та Вікторією Сікорою.

— Розглянемо окремі права та обов’язки підприємців в контексті актуальних законодавчих змін.

По-перше. Комплексним правом підприємців у сфері оподаткування є право на інформацію. Це право включає багато елементів, зокрема, як право на інформацію про види податкових платежів чи процедури їх сплати, так і права на різні види спеціальної інформації — інформацію про планові чи позапланові перевірки та інші види інформації.

Варто почати з права на завчасне інформування про проведення документальних планових перевірок. Воно включає декілька елементів, які зазнали законодавчих змін. Перший випливає з п. 77.1 ст. 77 ПК. Так, документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіка проведення перевірок, який оприлюднюється до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі перевірки.

З набранням чинності Закону України № 466-IX від 16/01/2020 право на таке завчасне інформування ускладнене в реалізації — тепер законодавчо передбачено можливість внесення змін до такого плану-графіка. Внесення змін допускається не частіше 1 разу в першому та 1 разу в другому кварталі такого року, при цьому перевіряти суб’єкта, який такими змінами був включений до плану-графіка, можна буде з 1 липня поточного року в разі внесення змін до плану-графіка на поточний рік у першому кварталі такого року і з 1 жовтня поточного року в разі внесення змін до плану-графіка на поточний рік у другому кварталі такого року.

По-друге. Право на отримання копії наказу про проведення такої перевірки та письмового повідомлення не пізніше як за 10 календарних днів до дня її проведення. Якщо ці документи не були відправлені рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків, останній має право відмовити у проведенні перевірки. При проведенні документальних позапланових перевірок платник податків має право вимагати вручення йому копії наказу про її проведення.

Що стосувалось виїзних перевірок і, зокрема, строків перевірки, то суб’єкт господарювання мав право подавати заяву про продовження строку перевірки тільки при проведенні фактичної перевірки, у разі необхідності подання ним документів, які стосуються питань перевірки (підпункт 82.3.1. пункту 82.3 статті 82 ПК України). Тепер платник податків і при проведенні документальної виїзної планової та позапланової перевірок також має право подати заяву про продовження строку перевірки у разі порушення посадовими/службовими особами контролюючого органу строку, визначеного абзацом другим пункту 85.4 статті 85 (п’ять днів до закінчення перевірки — термін, до настання якого при проведенні перевірок особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів), на підставі якої перевірка повинна бути зупинена на строк не менше ніж п’ять робочих днів (пункт 82.5 статті 82).

Норма є позитивною, бо запобігатиме зловживанню контролюючих органів: коли вимога документів подавалась за день-два до закінчення перевірки, внаслідок чого платники податків не встигали подати такі документи. Водночас, викликає запитання те, що пункт 85.4 статті 85 ПК України передбачає право контролюючого органу отримувати у платників податків належним чином завірені копії різних первинних документів при проведенні будь-яких перевірок. Хоча абзац другий, яким доповнено пункт 85.4 статті 85, згідно із Законом України № 466-IX від 16 січня 2020 р. і передбачає, що відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий контролюючим органом не пізніше, ніж за п’ять робочих днів до дати закінчення перевірки, однак цей обов’язок кореспондується правом платника податків подавати заяву тільки при проведенні документальної виїзної планової та позапланової перевірки.

Стаття 86 ПК України врегульовує питання оформлення результатів перевірки. Пункт 86.1 цієї статті передбачає право платника податків у разі незгоди з висновками акту (довідки) перевірки подати заперечення разом із підписаним примірником акту (довідки) або окремо у строки і спосіб, що передбачений ПК України.

Відповідно до підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 платник податків має право:

— бути присутнім під час проведення перевірок та надавати пояснення з питань, що виникають під час таких перевірок, та за власною ініціативою — пояснення з питань, що не запитувалися контролюючим органом;

— ознайомлюватися та отримувати акти (довідки) перевірок, проведених контролюючими органами, перед підписанням актів (довідок) про проведення перевірки;

— у разі наявності зауважень щодо змісту (тексту) складених актів (довідок) підписувати їх із застереженням та подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому ПКУ.

Новим тут є право платника податків за власною ініціативою надавати пояснення з питань, що не запитувалися контролюючим органом. Відповідно у пункті 86.1 статті 86 ПК України було надано перелік матеріалів податкової перевірки, вони включають:

— «акт (довідка) перевірки з інформативними додатками, які є його невід’ємною частиною;

— заперечення, надані платником податків до акту (довідки) перевірки (у разі їх наявності на час розгляду);

— пояснення та їх документальне підтвердження, які надані платником податків відповідно до підпункту 16.1.15 пункту 16.1 статті 16 та відповідно до абзацу другого підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 розділу I цього Кодексу».

Тут варто згадати дві доволі значні проблеми реалізації нововведеного права: 1) підпункт 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 ПК України не містить абзацу другого, на який посилається законодавець, право на відповідні пояснення передбачено єдиним абзацом першим цього підпункту; 2) цей єдиний абзац перший підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 не містить права подавати документальне підтвердження пояснень.

Варто вказати, що посилання на підпункт 16.1.15 пункту 16.1 статті 16 ПК України (щодо обов’язку платника податків забезпечувати надання посадовими/службовими особами платника податку письмових пояснень), що міститься в тому ж абзаці пункту 86.1 статті 86, є повністю коректним, а підпункт 16.1.15 пункту 16.1 статті 16 містить обов’язок також забезпечувати подання документального підтвердження пояснень.

Тому тут ми мусимо констатувати, що подібний підхід законодавця не сприятиме можливості реалізації передбаченого права платників податку під час проведення перевірок подавати пояснення та їх документальне підтвердження з питань, що не запитувалися контролюючим органом.

Вже в частині оскарження результатів планових та позапланових перевірок Державної податкової служби України у платників податків з’явилось цілком нове право. Відповідно до абзацу другого пункту 56.3 статті 56 платник податків має право подати скаргу до контролюючого органу вищого рівня разом із клопотанням про поновлення пропущеного строку на подання скарги в адміністративному порядку та копіями підтверджуючих документів поважності причин його пропуску (за наявності). Контролюючий орган вищого рівня, розглядаючи клопотання платника податків, поновлює пропущений строк на подання скарги в адміністративному порядку, якщо визнає причини його пропуску поважними. Зазначимо, що використання понять на кшталт «поважні причини пропуску», що можуть довільно тлумачитись контролюючими органами, не відповідає вимогам принципу правової визначеності нормативно-правових актів, який передбачає ясність та недвозначність викладення правових приписів. Надання контролюючому органу повної дискреції при визначенні «поважності причин» також не сприятиме можливості реалізації платником податків свого права на поновлення пропущеного строку.

Щодо обов’язків підприємців під час планових та позапланових перевірок ДПС, то повний перелік обов’язків платників податків передбачений ст. 16 Податкового кодексу України. При проведенні податкової перевірки головним обов’язком підприємця є надання документів, встановлених ст. 44 та абз. 2 ч. 2 ст. 85 цього ж Кодексу. Часто на практиці податківці пропонують посадовим особам відповідного суб’єкта самоврядування заповнити так звані таблиці за результатами перевірки, однак такого обов’язку чинним законодавством не передбачено. Проте доцільно отримати копії, оскільки вони стануть в нагоді при складанні заперечень на акт перевірки, на які законодавством виділено доволі мало часу. Крім цього, підписувати таблиці, складені податковим органом, можна за дотримання таких умов: якщо вони є додатками до акту перевірки та за наявності підпису перевіряючого. Підпис уповноваженої особи суб’єкта господарювання обов’язково повинен містити слова «із запереченням згоден/не згоден».

Важливо! Працівники підприємства чи сам підприємець не зобов’язані надавати письмові пояснення. Так, пунктом 81.2 ст. 81 ПК України передбачено лише право платника податків надавати письмові пояснення податковому органу в ході перевірки.

Підпунктом 16.1.9 п. 16.1 ст. 16 ПК України передбачено обов’язок платника податків не перешкоджати законній діяльності посадової особи контролюючого органу та виконувати її законні вимоги. Частиною 1 ст. 163-3 Кодексу України про адміністративні правопорушення передбачається відповідальність за невиконання законних вимог посадових осіб органів доходів і зборів, зокрема, невиконання керівниками та іншими посадовими особами підприємств, установ, організацій законних вимог посадових осіб органів доходів і зборів, перелічених у п.п. 20.1.3 п. 20.1 ст. 20 ПК України, а саме отримувати безоплатно від державних органів, органів місцевого самоврядування, підприємств, установ та організацій усіх форм власності та їх посадових осіб, зокрема від органів, які забезпечують ведення відповідних державних реєстрів (кадастрів), інформацію, документи і матеріали. Податковою інформацією з огляду на п.п. 14.1.171 п. 14.1 ст. 14 ПК України є інформація, визначена Законом України «Про інформацію». Так, згідно зі ст. 16 зазначеного Закону податковою інформацією визнається сукупність відомостей і даних, що створені або отримані суб’єктами інформаційних відносин у процесі поточної діяльності і необхідні для реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій у порядку, встановленому ПК України.

При виконанні обов’язку щодо надання документів доцільно скласти загальний перелік останніх, на якому слід підписатись компетентним особам податкового органу. У разі відмови від підпису в переліку необхідно письмово повідомити податкову про таку відмову. Саме для підтвердження того, що ці документи надавались на перевірку, використовується лист-повідомлення податкового органу про відмову перевіряючих підписати перелік документів, що надавався на перевірку. Отже, запропонований документ стане в нагоді в суді у разі необхідності доведення відсутності підстав для застосування п. 44.6 ст. 44 ПК України, яким встановлено: якщо платник податків до кінця перевірки не надав документів, то вони вважаються такими, що відсутні на час складання звітності. Підтвердження вказаного висновку міститься і в ухвалі ВАСУ від 01.03.17 р. у справі № К/800/51059/148.

Відповідно до п.п. 16.1.7 п. 16.1 ст. 16 ПК України передбачений обов’язок платника податків подавати контролюючим органам інформацію в порядку та в обсягах, установлених податковим законодавством. Згідно ж із п.п. 20.1.14 п. 20.1 ст. 20 ПК України передбачено, що у разі виявлення порушень вимог податкового чи іншого законодавства України, контроль за яким покладено на контролюючі органи, передбачено право податківців надсилати платникам податків письмові запити щодо надання засвідчених належним чином копій документів. У пп. 85.4 та 85.8 ст. 85 ПК України містяться положення про право податкового органу отримувати не тільки копії документів, що свідчать про порушення законодавства, а й усіх документів, які належать до предмета перевірки. Проте права податкового органу не тотожні обов’язкам платника податків, а порядку отримання копій документів, які не свідчать про порушення, законодавство не містить.

Порядок надання інформації податковим органам передбачений Порядком періодичного подання інформації органам державної податкової служби та отримання інформації зазначеними органами за письмовим запитом, затвердженим постановою Кабміну від 27.12.10 р. № 12459. Саме зазначеним нормативно-правовим актом передбачено обов’язок платника надавати інформацію, зокрема, і у вигляді завірених копій документів.

При отриманні запиту про надання документів слід пам’ятати, що строк відповіді на нього у разі виявлення порушень податковим органом під час перевірок передбачений протягом 10 днів. Однак вказаний строк суперечить пп. 85.4 та 85.8 ПК, що вказують на отримання копій саме під час перевірки, а не після неї в разі, якщо запит надійшов менше ніж за 10 днів до закінчення перевірки. Тому існує можливість прийняття рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Важливо! Копії документів надаються лише за сукупності умов:

— отримано письмовий запит, складений на бланку ДФС і підписаний начальником або його заступником органу, що здійснює перевірку;

— у запиті зазначено, що документи, копії яких запитуються, підтверджують порушення податкового законодавства;

— у запиті міститься чіткий перелік документів, що запитуються;

— запит вручений під час перевірки.

Важливо зауважити, що оригінали документів надаються виключно на підставі ухвали суду про тимчасовий доступ до документів, що передбачено п. 85.5 ст. 85 ПК України.

Останнім, та не менш важливим обов'язком підприємця при проведенні перевірки є підписання акту. Так, посадова особа суб’єкта господарювання повинна підписатись на акті перевірки з проставленням дати і припискою «із запереченнями» у разі їх наявності. Вказаний обов’язок закріплений ст. 16 ПК.

Отже, обов’язки суб’єктів господарювання під час проведення податкових перевірок визначені на законодавчому рівні, а вказані вище алгоритми їх виконання забезпечать не тільки недопущення порушення законодавства підприємцями, а й допоможуть уникнути зловживань податкових органів, а в разі необхідності стануть і ґрунтовною доказовою базою при виникненні судових спорів.